При рассмотрении споров после 1 января 1999 г. следует иметь в виду, что правила толкования актов законодательства о налогах и сборах, определенные ст.3 НК РФ, а также положения об основаниях и условиях привлечения (освобождения, смягчения) к налоговой ответственности, установленной гл.15 НК РФ, подлежат применению независимо от того, до или после вступления в силу части первой Налогового кодекса возникли спорные правоотношения либо было допущено налоговое правонарушение.
В соответствии со ст.2 вводного закона к части первой Налогового кодекса с 1 января 1999 г. признан утратившим силу Закон об основах налоговой системы в РФ (кроме п.2 ст.18 и ст.19-21).
Часть первая Кодекса (раздел VI "Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение") содержит иные составы правонарушений, размер, основания и порядок применения ответственности.
В связи с этим при разрешении после 31 декабря 1998 г. споров о применении налоговой ответственности необходимо руководствоваться следующим.
Пунктом 3 ст.5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов и иных обязательных лиц, имеют обратную силу.
Следовательно, решение о применении ответственности за налоговое правонарушение, допущенное до 1 января 1999 г., не может быть вынесено налоговым органом после вступления в силу части первой Налогового кодекса, если ответственность за соответствующее правонарушение ею не установлена.
С учетом положений п.3 ст.5 НК РФ взыскание финансовых санкций за такое правонарушение не может быть произведено после 31 декабря 1998 г.
В том случае, когда Налоговый кодекс устанавливает более мягкую ответственность за конкретное правонарушение, чем было установлено Законом об основах налоговой системы в РФ за соответствующее правонарушение, совершенное до 1 января 1999 г., применяется ответственность, установленная частью первой Кодекса.
С учетом положений п.3 ст.5 НК РФ взыскание финансовых санкций за данное правонарушение после 31 декабря 1998 г. может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных частью первой Кодекса за такое правонарушение.
Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Поэтому соответствующие положения раздела VI НК РФ могут применяться только в отношении налоговых правонарушений, допущенных налогоплательщиками и иными обязанными лицами после 31 декабря 1998 г.
Раздел VI НК РФ не устанавливает ответственность за сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения. Вместе с тем ст.122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы.
В связи с этим необходимо исходить из того, что решение о применении ответственности по факту сокрытия (занижения) прибыли (дохода) или сокрытия (неучета) иного объекта налогообложения, имевшему место до 1 января 1999 г., если это привело к неуплате или неполной уплате налога, выносится на основании ст.122 НК РФ.
Согласно п.3 ст.5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" предприятия самостоятельно формируют свою учетную политику, т.е. определяют ту совокупность способов ведения бухгалтерского учета, которая наиболее приемлема для структуры, отрасли и иных особенностей их деятельности.
Принятая предприятием учетная политика утверждается приказом лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета, и применяется последовательно из года в год (п.3, 4 ст.6 указанного Закона).
Изменение принятой учетной политики допускается в случаях изменения российского законодательства или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки предприятием новых способов ведения бухгалтерского учета либо существенного изменения условий деятельности предприятия (п.4 ст.6 Закона). При этом в целях обеспечения сопоставимости данных бухучета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.
Помимо этого исходя из п.2.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" ПБУ 1/94, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 28 июля 1994 г. N 100, изменение учетной политики должно быть не только обоснованным, но и оформленным в надлежащем порядке. То есть необходим определенный распорядительный документ лица, ответственного за организацию бухучета на предприятии.
Кроме этого, сведения о выбранной предприятием учетной политике необходимы для исчисления и уплаты налогов, для чего они ежегодно представляются налоговым органам в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности (см. Рекомендации по составлению пояснительной записки к годовому бухгалтерскому отчету организации, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 19 октября 1995 г. N 115). Поэтому и любые изменения учетной политики предприятия также должны быть доведены до сведения налоговой инспекции.
В случае, если предприятие не известит налоговый орган об изменении момента определения выручки (возникновения облагаемого оборота) для целей налогообложения либо налоговый орган признает такую корректировку учетной политики предприятия необоснованной, должностные лица предприятия могут быть привлечены к административной ответственности за ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка согласно пп.12 ст.7 Закона РФ "О Государственной налоговой службе Российской Федерации".
В соответствии с частью первой Кодекса с 1 января 1999 г. филиалы и представительства российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц.
В связи с этим необходимо иметь в виду, что с 1 января 1999 г. ответственность за исполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство) (ст.9 вводного закона к части первой Налогового кодекса).
Статьей 83 НК РФ на организацию, в состав которой входят филиалы и представительства, расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество, возложена обязанность встать на учет в качестве налогоплательщика не только по месту своего нахождения, но и по месту нахождения каждого филиала и представительства и месту нахождения принадлежащего ей недвижимого имущества и транспортных средств.
В связи с этим при рассмотрении споров о применении ответственности за нарушение срока либо уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.116, 117 НК РФ) необходимо исходить из того, что к организации может быть применена ответственность по каждому такому нарушению, совершенному как по месту нахождения самой организации, так и по месту нахождения ее филиалов и представительств, а также соответствующего имущества.
При этом осуществленная до 1 января 1999 г. регистрация на соответствующих территориях филиалов и представительств в качестве самостоятельных налогоплательщиков с указанной даты должна рассматриваться как регистрация в этом качестве самого юридического лица.
В соответствии с п.1 ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
При применении данной нормы необходимо иметь в виду, что законодательство о налогах и сборах само определяет случаи, когда исполнение обязанности налогоплательщика возлагается на других лиц (в частности, удержание налога налоговым агентом, уплата налога правопреемником при реорганизации юридического лица и др.).
Возложение исполнения налоговой обязанности на третье лицо по соглашению между этим лицом и налогоплательщиком, в том числе с согласия налогового органа, часть первая Кодекса не предусматривает. Исключение составляют случаи, когда в соответствии со ст.29 НК РФ в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, от имени налогоплательщика выступает уполномоченный представитель, осуществляющий свои полномочия на основании доверенности. При этом ответственность за действия представителя несет налогоплательщик.
В соответствии со ст.24 НК РФ налоговый агент обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.
В том случае, когда доход налогоплательщика, подлежащий обложению налогом у налогового агента, состоит в экономической выгоде либо получен в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось, у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога с плательщика. В этом случае необходимая информация представляется агентом в налоговый орган в порядке, предусмотренном пп.2 п.3 ст.24 НК РФ.
При применении п.1 ст.46 НК РФ необходимо иметь в виду, что по смыслу данной нормы неперечисленная налоговым агентом сумма налога, подлежащая удержанию у налогоплательщика, взыскивается с налогового агента по правилам взыскания недоимки, т.е. в бесспорном порядке (за исключениями, установленными п.1 ст.45 НК РФ).
+7 (905)5555-200