Статья 117. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе
1. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее двадцати тысяч рублей.
2. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней.
Объект данного правонарушения совпадает с объектом противоправного деяния, предусмотренного ст. 116 НК РФ.
Основное отличие этих двух составов кроется в объективной стороне. Для привлечения к ответственности за правонарушения, предусмотренные комментируемой статьей Налогового кодекса РФ, бездействие налогоплательщика, то есть неподача им в установленный срок заявления о постановке на учет, должно также сопровождаться активными действиями с его стороны. Причем активные действия должны заключаться в ведении налогоплательщиком деятельности. Только при одно временном наличии этих двух условий налогоплательщик может быть подвергнут ответственности, предусмотренной ст. 117 НК РФ. При этом обязанность доказать факт ведения налогоплательщиком деятельности лежит на налоговом органе.
Применение к организации или индивидуальному предпринимателю ответственности по ст. 117 НК РФ, в случае если они ведут деятельность без постановки на налоговый учет по месту своего нахождения или по месту своего жительства либо через обособленные подразделения без постановки на учет по месту нахождения обособленного подразделения, не вызывает сомнений.
Что касается нарушений сроков постановки на учет по двум другим основаниям — по месту нахождения недвижимости либо транспортных средств, — полагаем, что деяние может быть квалифицировано по ст. 117 НК РФ только в том случае, когда приобретенное организацией имущество используется для осуществления приносящей доход деятельности.
Этот вывод также базируется на анализе использованной законодателем формулировки санкций за данное налоговое правонарушение — «штраф в размере десяти (двадцати) процентов от доходов, полученных в результате такой деятельности».
Таким образом, если организация приобрела вне места своего нахождения недвижимость, сдает ее в аренду и тем самым использует приобретенное имущество в целях извлечения дохода, игнорируя при этом обязанность встать на налоговый учет по месту нахождения недвижимости на нее может быть возложена ответственность, предусмотренная ст.117НКРФ.
Напротив, если организация поместила приобретенный автомобиль
в гараж и не эксплуатирует его, пропуск 30-дневного срока после регистрации транспортного средства, как представляется, является основанием для привлечения организации к ответственности, установленной ст. 116 НК РФ, поскольку отсутствует факт ведения деятельности, связанной с объектом, подлежащим налоговому учету.
Как и в случае со ст. 116 НК РФ, размер санкций, установленных п. 1 и п. 2 ст. 117 НК РФ, зависит от длительности допущенной налогоплательщиком просрочки в постановке на налоговый учет, сопровождавшейся ведением деятельности. Сумма штрафа составит:
— 10 % от доходов, полученных в результате ведения деятельности, осуществляемой после истечения срока, установленного для подачи заявления по соответствующему основанию, но не менее двадцати тысяч рублей, если просрочка не превышает трех месяцев, или
— 20 % доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней, если нарушенный срок подачи заявления превысит три месяца.
К сожалению, законодатель не указал, каким образом должен рассчитываться доход, полученный в результате ведения деятельности. В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с законодательством, регулирующим порядок взимания конкретных налогов — налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц.
Исходя из данного определения считаем допустимым говорить, что доход — это не любое получение денежных средств или других материальных благ, а только то, которое влечет появление выгоды, то есть улучшение экономического положения лица. Следовательно, доход имеет место в случае превышения поступивших материальных благ над затраченными на эти цели средствами. Поэтому при определении дохода следует учитывать и связанные с его получением расходы. Таким образом, в качестве базы для исчисления штрафов, предусмотренных ст. 117 НК РФ, следует признавать для организаций — прибыль, для индивидуальных предпринимателей — доходы, полученные от деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, за вычетом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Прибыль организации или доход индивидуального предпринимателя как база для расчета штрафа должны определяться в соответствии с соответствующими положениями законодательства о налогах и сборах.
Надо сказать, что отдельные судебные решения подтверждают изложенную нами позицию. Так, Федеральный арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 03.07.2000 № КА-А40/2637-00 указал, что нельзя признать обоснованным расчет штрафных санкций, предусмотренных ст. 117 НК РФ, от полученной организацией выручки. Доходом организации с учетом норм ст. 41 НК РФ признается не выручка, а прибыль, от суммы которой и рассчитывается штраф по ст. 117 НК РФ.
Следует признать, что нормы данной статьи в части установления санкций сформулированы не совсем удачно. Правонарушение, подпадающее под признаки п. 1 ст. 117 НК РФ, в любом случае влечет за собой взыскание штрафа в размере не менее 20 000 рублей. В отношении же более тяжкого правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 117 НК РФ, установлено, что штраф исчисляется на основе дохода, полученного в период деятельности без постановки на учет более 90 дней, и минимальный размер санкции отсутствует.
Таким образом, исходя из буквального содержания комментируемой статьи можно заключить, что если налогоплательщик ведет деятельность без постановки на учет в налоговом органе менее трех месяцев (такое деяние соответствует признакам правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 117 НК РФ), на него в любом случае может быть наложен штраф в размере 20 000 рублей, даже если доход не будет получен. Если же при прочих равных условиях просрочка составит более трех месяцев, что предусмотрено п. 2 ст. 117 НК РФ, сумма штрафа может быть либо гораздо меньше, либо, когда доход будет отсутствовать, вообще равна нулю.
Такая формулировка санкции нарушает требование соразмерности юридической ответственности, поскольку допускает возможность применения менее строгих мер ответственности за более тяжкое правонарушение.
Напомним, что ведение деятельности налогоплательщиком без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев не может квалифицироваться одновременно по п. 1 и п. 2 ст. 117 НК РФ. Принцип справедливости юридической ответственности, о котором мы говорили выше, не допускает, чтобы одно деяние, хотя и подпадающее под признаки разных правовых норм, однако полностью соответствующее только одному составу правонарушения, влекло за собой применение мер ответственности, предусмотренных за пусть и сходные, но разные правонарушения.
Как видим, составы правонарушений, предусмотренные разными пунктами одной и той же статьи, не являются идентичными. Поэтому по отношению к лицу, которое ведет деятельность без постановки на учет свыше трех месяцев, исключается одновременное применение санкции п. 1 и п. 2 ст. 117 НК РФ.
Представляется, что законодателем в данном случае допущен пробел при формулировании санкции, поскольку теоретически возможность применения к налогоплательщику штрафа в размере 20 000 рублей, если совершенное им деяние содержит все элементы состава правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 117 НК РФ, отсутствует. Конечно, в будущем, если в эту норму закона не будут внесены изменения, единообразные подходы к решению данной проблемы должна выработать судебная практика. Но она, к сожалению, на сегодняшний день еще не сформирована.
Субъектами данного правонарушения являются организации и индивидуальные предприниматели.
Субъективная сторона правонарушения, предусмотренного ст. 117 НК РФ, может быть выражена как в форме умысла, так и в форме неосторожности.
+7 (905)5555-200